La donation d’une somme d’argent avec réserve de quasi-usufruit : conditions de validité et précautions pratiques

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du 8 Septembre 2023
N°478
Henri
LEYRAT
Docteur en droit privé – HDR
Diplômé Notaire

Une affaire récente portée devant le Comité de l’abus de droit fiscal (CADF) est l’occasion de revenir sur la libéralité originale qu’est la donation avec réserve d’usufruit sur une somme d’argent, laquelle est en réalité constitutive d’une réserve de quasi-usufruit (C. civ., art. 587).

 

Dans l’affaire soumise au comité[1], une veuve consentit une donation-partage à ses deux enfants leur attribuant à chacun la nue-propriété d’une somme d’argent, l’acte ayant donné lieu au paiement de droits de donation ayant pour assiette la valeur fiscale de la nue-propriété (CGI, art. 669). Lors de son décès, les héritiers portèrent au passif de la succession la créance de restitution correspondant au montant de la somme donnée.

 

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L’administration fiscale remit en cause l’acte en considérant qu’il était fictif et donc qu’il relevait de l’abus de droit fiscal (LPF, art. L. 64). Le rappel de droits de mutation à titre gratuit en résultant fut assorti de l’intérêt de retard et de la majoration de 80 % (CGI, art. 1727 b).

 

La comité, saisi de l’affaire, émet un avis partiellement favorable à l’administration, auquel elle s’est d’ailleurs rangée.

 

Le comité considère que la réserve d’usufruit sur une somme d’argent constitue une réserve de quasi-usufruit, le donateur étant dispensé de caution par application de l’article 601 du Code civil.

 

Pour le comité, « l’absence, d’une part, de mention, dans l’acte de donation, de références bancaires précises permettant d’identifier le capital transmis et, d’autre part, de clause prévoyant l’information des nus-propriétaires sur l’utilisation et le remploi des fonds, qui se rapportent aux modalités d’exécution des obligations de la donatrice et non à l’existence de ces obligations, n’impliquent pas, par elles-mêmes, que la donation serait fictive ».

 

En revanche, selon l’organe consultatif, « la donation portait sur la nue-propriété d’une somme d’argent laquelle devait être présente à la date à laquelle cette donation était consentie », de sorte qu’elle « ne pouvait donc légalement porter, même pour partie, sur la somme pouvant résulter de la cession ultérieure de valeurs mobilières par ailleurs détenues par la donatrice ». En conséquence, le comité « en déduit que l’acte de donation doit être considéré comme fictif à hauteur de la somme » dont elle n’avait pas la disponibilité au jour de l’acte de donation, mais pas pour l’excédent.

 

Le CADF suit donc la doctrine et la pratique validant le principe d’une donation avec réserve de quasi-usufruit (I), même s’il convient de respecter un certain nombre de précautions pratiques (II).

 

I – La validité de principe d’une donation d’une somme argent avec réserve de quasi-usufruit

L’article 894 du Code civil définit la donation comme « un acte par lequel le donateur se dépouille actuellement et irrévocablement de la chose donnée en faveur du donataire qui l'accepte ». Au premier abord, on pourrait douter de la validité d’une donation avec réserve de quasi-usufruit au regard de la lettre de ce texte. Cette analyse pourrait être confortée par l’article 944 du même code selon lequel « Toute donation entre vifs, faite sous des conditions dont l'exécution dépend de la seule volonté du donateur, sera nulle ». Dès lors, la réserve de quasi-usufruit porterait atteinte au principe d’irrévocabilité spéciale des donations. Or, ce principe interdit ainsi au donateur de se réserver par une clause de l’acte « un moyen direct ou indirect de reprendre ce qu’il a donné »[2].

 

Pour autant, un tel acte est valable dans la mesure où « une clause qui réserverait au donateur le droit de disposer de la chose donnée, mais sans lui conférer pour autant une faculté de révocation, serait licite et n’invaliderait pas la donation »[3]. En effet, la réserve de quasi-usufruit permet au donateur de disposer du bien donné, mais il demeure débiteur envers le donataire d’une créance de restitution. Le nu-propriétaire est placé dans le même situation que le bénéficiaire d’une donation à terme, dont personne ne conteste la validité au regard du principe d’irrévocabilité spéciale des donations[4].

 

En présence d’une donation-partage assortie d’une réserve d’usufruit sur une somme d’argent, soit un quasi-usufruit légal, la réunion fictive de lots relève du principe général prévu par l’article 922 du Code civil, la dérogation prévue par l’article 1078 du même code n’étant pas applicable. Dès lors, la réunion fictive des lots se fera pour la valeur des biens donnés à la date du décès du donateur d’après leur état au jour de la donation[5], et non pour leur valeur au jour de la libéralité-partage.

 

Si l’article 1078 du Code civil vise la donation-partage assortie d’une réserve d’usufruit sur une somme d’argent, la Cour de cassation a considéré que cela englobait également une réserve d’usufruit sur une créance de somme d’argent[6], dans la mesure où son paiement a pour effet de faire naître un quasi-usufruit.

 

En réalité, cette exception à l’évaluation dérogatoire des lots d’une donation-partage pour la réunion fictive ne pose guère de problèmes lorsque tous les donataires se voient attribuer une créance de restitution, chaque lot étant constitué d’une somme d’argent objet d’une réserve de quasi-usufruit. En effet, chacun peut ainsi recevoir une créance de restitution d’un même montant à faire valoir au décès du donateur, laquelle ne sera pas réévaluée du fait du principe du nominalisme monétaire, sauf à ce que l’acte contienne une clause d’indexation ou de revalorisation[7]. C’est d’ailleurs le choix qu’avait opéré le contribuable dans l’affaire commentée. En revanche, si un seul lot fait l’objet d’une réserve de quasi-usufruit sur une somme d’argent, la plus grande prudence s’impose au notaire, dans la mesure où le donataire de la créance de restitution ne bénéficie pas nécessairement des plus-values correspondantes, alors même que ses copartagés en jouissent pleinement[8].

 

II – Conseils pratiques applicables à la donation d’une somme d’argent avec réserve de quasi-usufruit

Si la donation avec réserve de quasi-usufruit est valable en principe, le praticien doit suivre certains conseils sur le fond et sur la forme de l’acte.

 

Sur le fond, l’acte doit être constitutif d’une véritable donation. Or selon l’article 943 du Code civil, « La donation entre vifs ne pourra comprendre que les biens présents du donateur ; si elle comprend des biens à venir, elle sera nulle à cet égard ». En conséquence, la réserve de quasi-usufruit ne peut porter que sur des biens dont le donateur a la pleine propriété au jour de l’acte[9]. A défaut, l’acte est frappé de nullité et peut relever de l’abus de droit fiscal pour fictivité, ce que confirme le Comité de l’abus de droit fiscal dans l’affaire commentée.

 

L’acte de donation avec réserve de quasi-usufruit prévoira également les modalités d’indexation ou de revalorisation de la créance de restitution. Une sûreté réelle pourrait garantir le paiement de la créance de restitution, même si le donateur y consentira rarement dans les faits.

 

Sur le plan formel, la donation avec réserve de quasi-usufruit ne peut résulter que d’un acte authentique. En effet, un don manuel assorti d’un pacte adjoint, contenant une telle réserve, est frappé de nullité[10], faute de tradition réelle[11], c’est-à-dire de remise matérielle et immédiate de la chose donnée.

 

L’existence de l’acte notarié permettra également aux héritiers de déduire la dette de restitution de la succession du quasi-usufruitier par application de l’article 773, 2° du Code général des impôts.

 

Le notaire rédacteur mentionnera l’acte au fichier central des dispositions de dernières volontés (FCDDV), afin d’éviter tout risque d’omission de la créance de restitution.

 

Enfin, le praticien annexera, à l’acte de donation le relevé bancaire justifiant de l’existence des deniers objet de la réserve de quasi-usufruit[12], afin d’écarter tout risque de requalification en acte fictif.

 

 


[1] CADF, séance du 11 mai 2023, affaires n° 2022-15 et 2022-16.

[2] Ph. Malaurie et Cl. Brenner, Droit des successions et des libéralités, 10ème éd., Lextenso, 2022, n° 342.

[3] M. Grimaldi et J.-Fr. Roux, « La donation de valeurs mobilières avec réserve de quasi-usufruit », Defrénois 1994, n° 1, p. 3, spéc. n° 16.

[4] M. Grimaldi, « Les donations à terme », in Études offertes à Pierre Catala, 2001, Litec, p. 432.

[5] M. Grimaldi, JCl. Code civil, v° art. 1075 à 1080, Fasc. 40 : libéralités-partages, 2018, n° 24.

[6] Cass. 1ère civ., 18 mai 1978, n° 76-12.709, Defrénois 1979, art. 32038, note G. Champenois.

[7] H. Leyrat, Usufruit, gestion de patrimoine et pratique, préf. J. Aulagnier, Lextenso-Defrénois, 2023, n° 344.

[8] N. Petroni-Maudière, « La donation avec réserve de quasi-usufruit », SNH 2021, n° 19, inf. 11, spéc. n° 16.

[9] V. Bl. Nyzam, « Plaidoyer en faveur de la donation de somme d’argent avec réserve de quasi-usufruit », Defrénois 2018, n° 4, p. 13.

[11] Contra, J.-Fr. Desbuquois et Cl. Brenner, « L’adaptation du don manuel aux objectifs poursuivis : le pacte adjoint », APSP 2012, n° 4, étude 35, spéc. n° 24.

[12] V. Bl. Nyzam, « Plaidoyer en faveur de la donation de somme d’argent avec réserve de quasi-usufruit », déjà cité.

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